人力资源会计探讨

提要人力资源会计包括人力资源成本会计和人力资源价值会计两个组成部分。人力资源会计将“人尽其才”与“物尽其才”有机地结合起来,从而全方位地为企业优化价值链,保持竞争优势,实现企业价值最大化,全面提供有关物力资源和人力资源信息。

关键词:人力资源成本会计;人力资源价值会计;核算

中图分类号:F23文献标识码:A

一、人力资源会计的理论基础

人力资源会计所依据的理论基础来自经济学的人力资本理论。古典经济学家亚当·斯密很早就提出了人力资本的概念,后来又有许多经济学家研究人力资本问题,并取得引人注目的成就。根据人力资本理论,人力资源和物力资源都可以为企业组织提供未来的经济效益,他们都是企业组织的经济资源。正是受到经济学人力资本理论的影响,会计学界以人力资本理论为基础,创建和发展人力资源会计。

在会计学上,企业的资产至少应具备以下三个基本特征:①资产必须是经济主体拥有或者控制的(这是指权属);②资产必须能以货币计量(这是会计核算的前提);③资产必须是能够给经济主体带来未来经济利益的资源(这是资产的本质,即具有未来获利能力)。鉴于此,我们可以说,人力资源只是部分满足了企业资产的特征要求。人力资源可以被视为企业的资产,但作为资产需要对其定义做一些调整,即人力资源是指能够被企业部分控制和计量的,并且能为企业带来经济利益(但很难准确计量)的经济资源。理论上它应当是企业的一项资产,但在确认与计量方面却存在很多问题。由于人力资源并不完全符合资产的定义,这就为建立与实施人力资源会计带来一些理论上的障碍。

综上所述,人力资源会计是把人作为有价值的组织资源,以企业人力资源为对象,确认、计量和报告企业人力资源成本和价值信息的会计分支。人力资源成本是人力资源的投入值,人力资源价值是人力资源的产出值。因此,人力资源会计包括人力资源成本会计和人力资源价值会计两个组成部分。人力资源成本会计反映企业人力资源占用或耗费的其他经济资源即人力资源的投入值;而人力资源价值会计反映企业人力资源在其整个效益期间所做出的贡献值即人力资源的产出值。

二、人力资源成本会计

人力资源成本会计是指企业取得、开发和维持人力资源所发生的全部支出,也即企业为取得和使用人力资源而发生的招聘、录用、教育、培训、医疗、保险、工资、福利和管理等的费用和支出。但是,这些支出并不是全部都要予以资本化计入人力资产的,只有那些收益期超过一年以上的支出才能资本化,其余的则要根据收益期费用化。

(一)人力资源成本会计的计量方法及核算原则。人力资源成本会计有三种计量方法:

1、历史成本法。此方法是指可以将企业取得、开发和维持人力资源所发生的费用按照历史成本计价原则进行核算和记录。这种方法符合传统会计中的历史成本原则和可靠性原则,其数据是根据原始发生时的金额进行归集的。

2、重置成本法。此方法是指在目前的经济条件下重置人力资源所要发生的支出,这种方法主要体现了相关性的关则。所谓相关性是指企业如何合理配置人力资源,在进行成本核算时,如何将不同部门的人力资源成本进行归集分类,以反映整个企业人力资源的配置情况。

3、机会成本法。此方法是以企业员工离职使企业蒙受的经济损失为依据进行计量的计价方法。机会成本不是实际的支出,而是企业可能要为所做出的人力资源决策承担的牺牲。

除以上所提到的人力资源成本核算原则之外,人力资源成本还遵循了分期计算原则与配比性原则等。分期计算原则是指人力资源的价值不是在一个会计期间完成的,需要在它的每一个受益期内确认人力资产的价值。配比性原则是指当人力资源数额较大,涉及多个会计期间时应按照收益与费用配比的原则在各期间进行分摊。

(二)人力资源成本核算与报告。企业可以根据人力资源成本的性质和功能设置相关账户,用以归集、结转和摊销人力资源成本。

1、人力资产。资产类科目,反映人力资产的增减变动情况。在取得人力资产时,可以根据人力资源所有者预期在企业的服务期限计算的工资折现值记入“长期应付款”或“现金”、“银行存款”等科目。

借:人力资产

贷:长期应付款

现金(银行存款)

2、人力资源开发成本。该账户主要核算企业在人力资产上的投资,借方反映投资支出的实际数额,贷方反映转入“人力资产”账户的金额,期末借方余额反映企业目前所控制或拥有的开发成本的余额。企业对员工进行培训实际上也就增加了对人力资产的支出,此时:

借:人力资源开发成本

贷:银行存款

3、管理费用—人力资产摊销。费用类科目,主要用以核算分期转入期间费用的人力资产的价值。每月企业在支付员工工资时,同时对人力资源进行摊销,计入相应的费用类科目。

借:管理费用—人力资产摊销

贷:人力资产

人力资源成本信息有助于企业会计信息使用者了解企业人力资源投资情况,从中了解企业经营管理当局对人力资源开发、利用和管理的重视程度以及企业人力资源的优劣情况,评估企业发展的后劲,预测未来的发展前景。因此,人力资源成本信息应该在对外公布的财务报表中揭示和报告,可在资产负债表非流动资产项目中加入“人力资产”项目。

三、人力资源价值会计

人力资源价值是指具有人力资源载体的劳动者为企业服务创造出来的价值,实际上是企业对人力资源投资而产生的效益。人力资源价值的会计核算不是以投入价值而是以产出价值作为人力资源价值的计量基础,这就使得人力资源价值会计的核算不会非常的准确。

(一)人力资源价值会计计量模式。人力资源价值会计的计量模式有两种:货币性价值计量模式和非货币性价值计量模式。

1、货币性价值计量模型。该模型分为两种:个人价值的计量模型和群体价值的计量模型。人力资源个人价值的计量模型,分为未来工资报酬折现法和调整的未来工资报酬折现法两种。未来工资报酬折现法,即将一个员工从录用到退休或死亡停止支付报酬为止预计将支付的报酬按一定的折现率折成现值。调整的未来工资报酬折现法,即把企业员工的未来工资报酬的现值乘以一个效率系数,这个系数反映了企业盈利水平与本行业平均盈利水平的差异,调整后的工资报酬作为企业人力资产余值。

人力资源群体价值的计量模型,为经济价值法。该方法需要预测未来各期收益,并将预测的盈利折成现值,并予以加总,然后以人力资源投资占总投资的比例来计算人力资源价值的方法。

上述的个人价值计量模型和群体价值计量模型,二者应互相补充,但不能相互替代。人力资源会计不仅要反映群体的经济价值,通过财务报表对外提供人力资源总价值的信息,还要为企业内部管理决策提供有关个人价值的信息,如招工、考核、培训、晋级等。

2、非货币性价值计量模型。该模型分为四种方法:技能详细记载法、绩效评价法、潜力评价法和工作态度测定法。

(1)技能详细记载法。编制一览表,对各位员工的教育知识水平、工作经验和专门技术等素质构成和能力特征进行分等衡量,以评价人力资源价值。

(2)绩效评价法。对员工的工作状况打分具体评价,并按一定顺序进行级别排列。

(3)潜力评价法。对员工在工作中的发展和职务提升的可能性进行确定,以计量员工能为组织提供多大的潜在服务。

(4)工作态度测定法。主要了解员工对某些客观事物的感情倾向,估计员工对他们的工作、报酬、环境以及整个组织的看法,衡量员工的态度。

(二)人力资源价值的核算与报告。根据人力资源价值的特性和企业内部管理需要,可以设立“人力资本”账户。通过“资本公积-人力资本”账户,所有者权益类账户,用来记录人力资产评估增值的部分人力资产与其他的物质资产是一样的,企业要对其进行定期的检查和评估,查看是否减值或者评估其实际价值是否增值。如果有确凿证据表明,本期人力资产评估确实增值,则将增值部分记入资本公积下设人力资本账户中,即“资本公积-人力资本”账户。账户借方登记人力资产评估增值降低部分;贷方登记人资产评估增值部分;期末余额一般在贷方,表示本期的增值部分。每个会计期末,企业都应该编制“人力资本报告”,以此作为传统财务报告的补充。

综合,人力资源产出值与人力资源投入值相联系。没有投入值的保证,人力资源产出值就难以维持,甚至会下降;而产出值的提高,又会诱导和促使人力资源投入值的增加,以达到更大的产出值。从这个意义上说,反映人力资源投入值的人力资源成本会计与反映人力资源产出值的人力资源价值会计是不可分割的整体,它们共同构成人力资源会计的基本内容。

(作者单位:江苏财经职业技术学院)

主要参考文献:

[1]潘学模.对人力资源会计的思考[J].财会月刊(理论),2007.11.

[2]张京,张英奎,胡伟娜.关于人力资源会计问题的探讨[J].山西财经大学学报,2009.11.

[3]张研.浅谈人力资源会计的确认与计量[J].辽宁经济职业技术学院学报,2010.2.

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