家庭农场政府补助会计处理探讨

家庭农场，通常定义为以家庭成员为主要劳动力，从事农业规模化、集约化、商品化生产经营，并以农业收入为家庭主要收入来源，同时实行自主经营、自我发展、自负盈亏、自我积累和科学发展的新型农业经营主体。发展家庭农场的意义主要有以下几点：（1）家庭农场是农业规模化经营的一种新型模式，它兼具小农经济和集体农场的优势，同时又在很大程度上克服了两者的缺陷。家庭农场的兴起，有利于促进农业经济的发展，提高农业的商品化进程，在很大程度上缩小贫富差距。（2）家庭农场的目标是追求利润最大化，其生产农产品的主要目的是为了出售盈利。家庭农场将参与到市场竞争当中，其商品化程度很高，具有以市场为导向的企业化特征，能为社会提供更多、更丰富的农产品。（3）在家庭农场经营下，其生产的农产品可能会有以其名字命名的生产者自由品牌，比如中国的周末农场。因此，家庭农场会比一般农户更注重产品的质量安全和质量保障，更注重其产品带来的市场效应和品牌效应，更易于政府对其进行监督管理。（4）家庭农场拥有生产经营自主决策权，其规模相对于大种植园较小，因此家庭农场相对而言更加灵活多变，可以根据市场需求变化而改变其经营方针或经营内容，从而实现其利润最大化的经营目标。家庭农场是国内2012年前后才兴起的新型土地规模经营主体。2013年的中央一号文件中明确提出了鼓励发展家庭农场这种新型的土地规模经营模式，2014的中央一号文件指出要按照自愿原则开展家庭农场登记，扶持和发展新型农业经营主体。但目前国家在对家庭农场的政策扶持上还未出台完整的实施方案，因为各地农业发展现状不同，各省市根据本省家庭农场的发展情况及实际条件，在如何规范家庭农场的发展方面上进行了积极探索，部分城市已经陆续出台了相关的鼓励政策以响应中央一号文件的指示。随着中国在农业改革上的深度发展，家庭农场成为提高农业集约化经营水平的重要途径。家庭农场在中国刚刚起步，其培育和发展是一个循序渐进的过程。对于一些家庭农场而言，如何在政府扶持政策下进行会计处理也是一个必要的解决问题。由于家庭农场在国内刚刚兴起，一般规模较小，或者处于创业和成长阶段，在家庭农场的扶持政策上，相关的财政、税收、保险等优惠政策具体如何配套，国家尚无一个统一、明确的界定。因此笔者将根据《小企业会计准则》的规定，探讨目前已成立的家庭农场在政府补助下将如何进行会计处理。

一、政府给予家庭农场购买农作物的良种补贴

良种补贴是国家对农民选用优质农作物品种而给予的补贴，目前实施的作物品种有小麦、水稻、大豆、玉米等四大粮食作物和棉花、油菜良种经济作物。因此，若家庭农场种植和培育良种农作物，政府应根据《良种补贴管理办法》的规定给予家庭农场补贴收入。根据《小企业会计准则》第六十九条规定，收到的除了与资产相关的其他政府补助，用于补偿本企业以后期间的相关费用或亏损的，确认为递延收益，并在确认相关费用或发生亏损的期间，计入营业外收入。

关于家庭农场作为一个小企业，其收到的良种补贴应如何分摊，准则中并没有明确规定。笔者建议，对于家庭农场的良种补贴，应分摊在该农作物从播种至收成期间。

[例1]2013年3月20日，A家庭农场购进一批良种早稻种子，购买价格为5000元，4月份该农场开始种植这批早稻，占地面积约100亩。根据国家有关规定，财政部门按照早稻良种补贴10元/亩的标准，给予该农场早稻良种补贴。该农场于4月20日收到补贴金额。该批早稻从种植至收成期间为4月份至7月份。期间账务处理如下：

（1）2013年4月1日，A家庭农场确认应收到的财政补贴款：

借：其他应收款 1000

贷：递延收益 1000

（2）2013年4月20日，A家庭农场实际收到的财政补贴款：

借：银行存款 1000

贷：其他应收款 1000

（3）2013年4月，将财政补贴款计入当期收益：

借：递延收益 250

贷：营业外收入 250

2013年5月、6月和7月的分录同上。

二、政府给予家庭农场因遇到市场需求变化、自然灾害、病虫危害时的财政补贴

根据《小企业会计准则》第十一条规定，生物资产应分为消耗性生物资产和生产性生物资产。消耗性生物资产是指小企业（农、林、牧、渔业）中的大田作物、蔬用材林以及存栏待售的牲畜等。生产性生物资产是指小企业为生产农产品、提供劳务或出租等目的而持有的生物资产，包括经济林、薪炭林、产畜和疫畜等。显然，家庭农场种植的农作物，如水稻、小麦、玉米等农产品属于消耗性生物资产，而苹果、樱桃、梨等水果类经济林木属于生产性生物资产。并且，根据《小企业会计准则》第六条规定，小企业的资产应该按照成本计量，不计提资产减值准备。另外，准则第十五条规定，存货发生毁损，处置收入、可回收的责任人赔偿和保险赔款，扣除其成本、相关税费后的净额，应该计入营业外支出或营业外收入。

[例2]2012年3月20日，A家庭农场购进一批三年生的樱桃树苗，购买价款为60000元，发生装卸费用2000元，保险费1000元，以银行存款支付。同日，该农场又购进一批玉米种子，购买价款为2000元，以银行存款支付。2013年7月15日，由于台风侵袭，导致樱桃及玉米的收成大受影响，使该家庭农场蒙受巨大损失。该家庭农场在樱桃树培育上已经发生的管理费用为60000元，在玉米种植上为30000元，台风导致该农场的樱桃损失180000元，玉米损失70000元。在发生台风之前，该家庭农场的樱桃果实市场公允价值为250000元，玉米市场公允价值为100000元。8月10日，政府对该农场进行损失确认及调查，给予该农场400000元的补贴金额。9月25日，该农场收到补贴金额。账务处理如下：

（1）2012年3月20日，购进樱桃树苗和玉米种子：

借：生产性生物资产——樱桃树 63000

消耗性生物资产——玉米 2000

贷：银行存款 65000

（3）种植樱桃树及玉米发生的费用：

借：管理费用——樱桃树 60000

——玉米 30000

贷：银行存款 90000

（4）2013年7月15日，台风导致的损失：

借：营业外支出 250000

贷：生产性生物资产——樱桃树 180000

消耗性生物资产——玉米 70000

（5）2013年9月25日，收到政府补贴金额，计入当期损益：

借：营业外收入 400000

贷：银行存款 400000

（6）2013年9月，将该家庭农场遭受自然灾害损失计入当期损益：

借：营业外支出 5000

贷：银行存款 5000

三、政府给予家庭农场购买农业生产资料的农资综合补贴及购买农业机械的农机购置补贴

政府补助分为与资产有关的政府补助和与收益有关的政府补助。根据与资产相关的政府补助的定义，这类补助是指企业取得的、用于构建或以其他方式形成长期资产的政府补助。政府给予家庭农场购买化肥、农药、大棚等生产资料的补贴属于与资产有关的政府补助。另外，根据《小企业会计准则》第二十七条和第二十八条，固定资产是指小企业为生产产品、提供劳务、出租或经营管理而持有的，使用寿命超过两年的有形资产；固定资产应按照成本进行计量。因此，笔者认为，应将农业机械的购置补贴应划分为与资产相关的政府补助。

根据《小企业会计准则》第六十九条规定，当小企业收到与资产有关的政府补助，应当确认为递延收益，并在相关资产的使用寿命内平均分配，计入营业外收入。但是，根据《小企业会计准则》第三十一条规定，小企业应当按月计提折旧，当月增加的固定资产，当月不计提折旧，从下月起计提折旧。那么，在小企业开始计提固定资产折旧的当月起至小企业收到政府补助金额期间，对于已确认的递延收益需不需要分摊，准则在这方面没有给出明确的规定。因此，笔者建议，为了使小企业的会计核算更加简明、清楚，避免发生核算繁冗，应将此笔小企业收到的政府补助确认为递延收益，并在相关资产的剩余使用寿命内平均分配，计入营业外收入。

[例3]2013年2月3日，A家庭农场购进18个温室大棚，每个大棚8000元，预计使用寿命为8年，采用直线法计提折旧。该农场购买的大棚符合国家有关大棚补助的标准，政府给予A家庭农场的大棚补贴是1000元/个。2013年3月1日，A家庭农场收到补贴金额。账务处理如下：

（1）2013年2月3日，购买大棚：

借：固定资产——大棚 144000

贷：银行存款 144000

（2）2013年3月1日，收到政府补贴：

借：银行存款 18000

贷：递延收益 18000

（3）自2013年3月起每个资产负债表日计提折旧，同时分摊递延收益：

借：管理费用 1500

贷：累计折旧 1500

借：递延收益 187.5

贷：营业外收入 187.5

[例4]2013年8月20日，A家庭农场购置了两台某品牌玉米收获机，单价10800元/台，预计使用寿命为6年，采用直线法计提折旧。该农场购买的玉米收获机符合国家有关农业机械购置补贴的标准，根据规定，政府给予该家庭农场的农机购置补贴是3000元/台。9月15日，该农场向有关部门提出农机购置补贴申请。11月2日，该农场收到政府的农机购置补贴金额共6000元。账务处理如下：

（1）2013年8月20日，购买玉米收获机：

借：固定资产——玉米收获机 21600

贷：银行存款 21600

（2）2013年9月30日，计提折旧：

借：管理费用 300

贷：累积折旧 300

（3）2013年10月31日，计提折旧：

借：管理费用 300

贷：累积折旧 300

（4）2013年11月2日，收到政府补贴：

借：银行存款 6000

贷：递延收益 6000

（5）自2013年11月起每个资产负债表日计提折旧，同时在玉米收获机的剩余使用寿命内分摊递延收益：

借：管理费用 300

贷：累计折旧 300

借：递延收益 85.7

贷：营业外收入 85.7

参考文献：

[1]财政部：《小企业会计准则》，经济科学出版社2011年版。

[2]李春英：《小企业会计准则下生物资产的会计处理》，《财会研究》2012年第9期。

[3]财政部：《农业企业会计核算办法》（财会[2004]5号），2004年4月22日颁布，2005年1月1日起执行。

（编辑 园 健）

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